Účetní souvislosti majetkových cenných papírů a podílů

Při pořízení a účtování majetkových cenných papírů a podílů by prvním krokem mělo být rozlišení, zda je účetní jednotka nakoupila s účelem obchodování v krátkodobém horizontu či s účelem dlouhodobého držení.

Dalším aspektem, který ovlivní účtování majetkových cenných papírů a podílů je výše ovládání, který s sebou nese:

1. Podíly v ovládané osobě – tzv. rozhodující vliv není v účetních předpisech přímo definován, Zákon o obchodních korporacích (§ 74) však definuje ovládanou osobu korporaci, ve které ovládající osoba přímo či nepřímo uplatňuje rozhodující vliv. Přičemž většinový společník je vždy ovládající osobou.
2. Podíly s podstatným vlivem – definici podstatného vlivu už v účetních předpisech najdeme, a to konkrétně v § 22, odst. 5 ZoÚ, kde je definován jako významný vliv, který není rozhodující ani společný. Pokud se neprokáže opak, za podstatný vliv se považuje dispozice s nejméně
   20 % hlasovacích práv.
3. Podíly s nižším jak podstatným vlivem.

Majetkové cenné papíry a podíly pořízené s účelem obchodování v krátkodobém horizontu

Tyto krátkodobé cenné papíry a podíly (dále jen „krátkodobé CP“) jsou vykazovány v rozvaze v položce C.III Krátkodobý finanční majetek (dle míry vlivu), ve směrné účtové osnově dle Vyhlášky bychom je našli v účtové skupině 25 a jejich definici můžeme najít ve Vyhlášce v § 12: „(…) cenné papíry, které účetní jednotka určila k obchodování s cílem dosahovat zisk z cenových rozdílů v krátkodobém horizontu, nejvýše dvanáct měsíců…“.

Způsob, jakým jsou oceněny závisí na tom, k jakému okamžiku je oceňujeme (§ 24 ZoÚ):

1. K okamžiku uskutečnění účetního případu – v tomto případě ke dni nákupu krátkodobého CP. Zde se postupuje dle § 25, odst. 1, písm. f) – tedy ke dni nákupu krátkodobého CP se ocení pořizovací cenou.
2. Ke konci rozvahového dne nebo k jinému okamžiku, k němuž se ÚZ sestavuje. K rozvahovému dni se krátkodobý cenný papír ocení dle § 27, odst. 1, písm. a) reálnou hodnotou (definici reálné hodnoty vizte v § 27, odst. 3 ZoÚ). Změna reálné hodnoty k rozvahovému dni krátkodobého CP se zúčtuje (§ 51, odst. 1 Vyhlášky, ČÚS 008, bod 2.2.2.) na účet příslušného finančního majetku (skupina 25) se souvztažným zaúčtováním na účet finančních nákladů nebo výnosů (skupina 56 nebo 66), ve výkazu zisku a ztráty vykazovaných v položkách K. Ostatní finančních náklady nebo VII. Ostatní finanční výnosy.

Majetkové cenné papíry a podíly pořízené s účelem dlouhodobého držení

Majetkové cenné papíry a podíly pořízené s účelem dlouhodobého držení (dále jen „dlouhodobé CP“) jsou vykazovány v následujících položkách rozvahy dle míry vlivu, který s sebou nesou: B.III.1. Podíly – ovládaná nebo ovládající osoba, B.III.3. Podíly – podstatný vliv, B.III.5. Ostatní dlouhodobé cenné papíry a podíly, ve směrné účtové osnově dle Vyhlášky jsou součástí účtové skupiny 06.

Způsob jejich ocenění opět závisí na tom, k jakému okamžiku je oceňujeme (§ 24 ZoÚ), dále však také na tom, jaký vliv je s podílem spojený:

1. K okamžiku uskutečnění účetního případu – v tomto případě ke dni nákupu dlouhodobého CP. Zde se postupuje dle § 25, odst. 1, písm. f) – tedy ke dni nákupu dlouhodobého CP se ocení pořizovací cenou.
2. Ke konci rozvahového dne nebo k jinému okamžiku, k němuž se ÚZ sestavuje.
   • V případě podílů v ovládané osobě či podílů s podstatným vlivem si může účetní jednotka vybrat ze dvou způsobů ocenění – vybraný způsob ocenění je pak účetní jednotka povinna použít pro ocenění všech takových podílů (§ 27, odst. 6 ZoÚ):
     • Ekvivalencí (protihodnotou) – v tomto případě se majetková účast ocení hodnotou, která odpovídá míře účasti účetní jednotky na vlastní kapitálu společnosti, v níž má daná účetní jednotka podíl (ČÚS 008, bod 2.3).  V případě záporného vlastního kapitálu společnosti, v níž má účetní jednotka majetkovou účast, se dlouhodobý CP ocení nulou. Změny ocenění se pak zaúčtují (§ 51, odst. 3 Vyhlášky) na zvláštní analytický účet příslušného účtu dlouhodobého finančního majetku (skupina 06) se souvztažným zaúčtování na účet vlastního kapitálu (skupina 41), v rozvaze vykazovaným v položce A.II.2.2. Oceňovací rozdíly z přecenění majetku a závazků (+/-).
     • Pořizovací cenou – ocenění ekvivalencí není povinné, podíly v ovládaných osobách a osobách pod podstatným vlivem lze v účetnictví zobrazovat v pořizovací ceně. Je ale třeba mít na paměti § 25, odst. 3 ZoÚ: „Účetní jednotky při oceňování ke konci rozvahového dne zahrnují jen zisky, které byly k rozvahovému dni dosaženy, a berou v úvahu všechna předvídatelná rizika a možné ztráty, které se týkají majetku a závazků a jsou jim známy do okamžiku sestavení účetní závěrky, jakož i všechna snížení hodnoty bez ohledu na to, zda je výsledkem hospodaření účetního období zisk nebo ztráta.“ a v případě snížení hodnoty investice tuto skutečnost reflektovat do účetnictví zaúčtováním snížení hodnoty na účet opravných položek k dlouhodobému majetku (skupina 09), v rozvaze vykazovaným jako korekce k danému podílu, se souvztažným zaúčtováním na účet finančních nákladů (skupina 57), ve výkazu zisku a ztráty vykazovaným v položce I. Úpravy hodnot a rezervy ve finanční oblasti.
   • Podíly s nižším jak podstatným vlivem (tzv. realizovatelné cenné papíry) se k rozvahovému dni oceňují dle § 27, odst. 1, písm. a) reálnou hodnotou. Změna reálné hodnoty se zaúčtuje na zvláštní analytický účet příslušného účtu dlouhodobého finančního majetku (skupina 06) se souvztažným zaúčtování na účet vlastního kapitálu (skupina 41), v rozvaze vykazovaným v položce A.II.2.2. Oceňovací rozdíly z přecenění majetku a závazků (+/-). Pouze v případě trvalého znehodnocení realizovatelných cenných papírů se snížení hodnoty zúčtuje na účty finančních nákladů.